2011年所得税汇算房地产企业所得税政策课件-『税务处理』-房地产财务网

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2011年所得税汇算房地产企业所得税政策讲解

                                    新区国税局
计算公式
应纳税额＝应纳税所得额×适用税率－减免税额－抵免税额（条例第76条）
应纳税所得额＝收入总额－不征税收入－免税收入－各项扣除－弥补以前年度亏损（税法第5条）
应纳税所得额＝利润总额＋纳税调整增加额－纳税调整减少额＋境外应税所得弥补境内亏损－弥补以前年度亏损（国税发【2008】101号、国税函【2008】1081号）
应纳税所得额=利润总额+（期末预收账款-期初预收账款）×计税毛利率+其他纳税调整＋境外应税所得弥补境内亏损－弥补以前年度亏损
收入的税务处理
一、收入的范围：
开发产品销售收入的范围为销售开发产品过程中取得的全部价款，包括现金、现金等价物及其他经济利益。（办法第5条）
关于代收费：
企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等：
凡纳入开发产品价内或由企业开具发票的，应按规定全部确认为销售收入；
未纳入开发产品价内并由企业之外的其他收取部门、单位开具发票的，可作为代收代缴款项进行管理。（办法第5条）
所得税基本规定：
企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。
包括：销售货物收入；提供劳务收入；转让财产收入；股息、红利等权益性投资收益；利息收入；租金收入；特许权使用费收入；接受捐赠收入和其他收入。（税法第6条）

收入的税务处理
对于县级及县级以上人民政府要求房地产开发企业在售房时代收的各项费用：
如果代收费用是计入房价中向购买方一并收取的，可作为转让房地产所取得的收入计税；
如果代收费用未计入房价中，而是在房价之外单独收取的，可以不作为转让房地产的收入。
对于代收费用作为转让收入计税的，在计算扣除项目金额
时，可予以扣除，但不允许作为加计20％扣除的基数；
对于代收费用未作为转让房地产的收入计税的，在计算增值额时不允许扣除代收费用。（财税【1995】48号）
二、收入条件的确认：
企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现（办法第6条）

收入的税务处理
房地产开发具有项目开发建设周期较长，一般会跨越多个会计年度；往往采取预售方式，由此形成商品房交付与收款存在较大时间差异；产品成本计量相对滞后等特征。使大量的销售收入悬在预售收入中，得不到调整。使预售收入和销售收入成为可选择的税收处理。
因此，从税收角度有必要针对房地产经营特点，对收入的确认作出明确规定。
从企业所得税的角度，不存在预收帐款的概念（新文件摒弃了原来的预售收入的概念），只要签订了《销售合同》、《预售合同》并收取款项，应全部确认为收入(与会计上的收入存在区别)。
但这样会造成“会计未确认收益，而企业需缴纳所得税；或会计已确认收益，但企业无需缴纳所得税”的时间性差异现象。
三、关于销售未完工产品应纳税所得额的计算方法：
由于未完工成品的成本无法准确计量，不能确认实际利润因此需按规定的计税毛利率计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。

收入的税务处理
（一）关于完工产品的确认：
除土地开发之外，其他开发产品符合下列条件之一的，应视为已经完工：
1.开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案；
2.开发产品已开始投入使用；
3.开发产品已取得了初始产权证明。（办法第3条）
关于开发产品开始投入使用：
开发产品开始投入使用是指房地产开发企业开始办理开发产品交付手续（包括入住手续）或已开始实际投入使用。
房地产开发企业建造、开发的开发产品无论工程质量是否通过验收合格，或是否办理完工（竣工）备案手续以及会计决算手续，当其开发产品开始投入使用时均应视为已经完工。（国税函【2009】342号）

收入的税务处理
需要注意的是：
1.成本对象的完工标准,而非整个项目的完工标准，也就是说只要项目中的某个成本对象符合完工标准，该成本对象就应该视作完工产品。例如：某栋楼的其中一栋房子已经开始投入使用,就应该将整栋楼视作完工产品。
2.完工产品的三个标准，只要满足条件之一，就要确认完工,不需要全部得到确认。
3.完工条件的确认是采用竣工、使用、产权孰早的原则。
收入的税务处理
（二）关于完工产品和未完工产品应纳税所得额的计算：
只要符合产品完工的三个条件之一，不论会计上是否符合收入实现条件，是否计算出实际利润，计算所得税时就应该按照实际利润计算应纳税所得额。
未完工产品按计税毛利率缴纳，完工产品按实际毛利率缴纳。开发产品完工后，要将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年应纳税所得额。
关于计税毛利率：
企业销售未完工开发产品的计税毛利率由各省、自治、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规定进行确定：
1.开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得低于15％。
2.开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不得低于10%。
3.开发项目位于其他地区的，不得低于5％。
4.属于经济适用房、限价房和危改房的，不得低于3%。

收入的税务处理
关于经济适用房、限价房和危改房：
（1）经济适用房是指政府提供政策优惠，限定套型面积和销售价格，按照合理标准建设，面向城市低收入住房
困难家庭供应，具有保障性质的政策性住房。
房地产开发企业开发的经济适用房、按规定的计税毛利率申报纳税时，需向主管地税机关报送以下资料：
A.立项批准机关对经济适用房立项的批准文件；
B.土地管理部门划拨土地的批准文件；
C.物价部门核定的有关经济适用房销售价格的批件；
D.住房保障主管部门为低收入住房困难家庭出具的购房资格证明；
E.列明该项目的政府经济适用房建设投资计划；
F.经济适用房销售清册（包括购房人姓名和身份证号码、准购面积、合同号、订立合同日期、楼栋号、实际购买面积、单价、销售金额）；

收入的税务处理
G.主管税务机关要求提供的其他资料。
（2）房地产开发企业开发的限价房和危改房按规定的预计毛利率申报纳税，需符合政府有关部门的规定和要求。
房地产开发企业在企业所得税纳税申报时，需向主管税务机关报送以下资料：
A.《国有建设用地使用权出让合同》和政府主管部门出具的其他能证明限价房和危改房的证明文件；
B.限价房和危改房销售清册（包括购房人姓名和身份证号码、准购面积、合同号、订立合同日期、楼栋号、实际购买面积、单价、销售金额）；
C.主管地税机关要求提供的其他资料。
（3）对商品住房小区配套建设经济适用房、限价房和危改房的，应分别核算销售收入，并按照对应的计税毛利率计算预计利润；不能分别核算的，一律从高适用计税毛利率。
注：对经济适用房、限价房和危改房项目中配套建设的商铺、车库、车位等未完工产品取得的收入，不能按照经济适用房、限价房和危改房的计税毛利率执行。

收入的税务处理
应纳税所得额的计算方法：
企业销售未完工开发产品取得的收入,应先按预计计税毛利率分季(或月)计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。（办法第9条）
特别提醒：在年度纳税申报时，企业须出具对该项开发产品实际毛利额与预计毛利额之间差异调整情况的报告以及税务机关需要的其他相关资料。（办法第9条）
差异调整报告应包括以下内容：
1.开发企业基本情况，包括企业资质等级、资质有效期、从业人数、法人代表、出资方、关联方有关情况等；

收入的税务处理
2.开发项目基本情况，包括开发项目名称、地理位置及概况、占地面积、容积率、绿化率、开发用途、初始开发时间、完工时间、销售情况、销售方式、销售费用（含佣金或手续费，尤其是委托境外机构销售费用结算情况）、配套设施的归属及核算、停车场所的核算、企业的融资情况利息核算和支付情况等；
3.房地产开发项目完工对象会计成本、计税成本调整计算明细情况；
4.非货币性交易、关联方交易、其他涉及纳税调整的事项，纳税调整金额。
（三）关于预缴申报表和年度纳税申报表的填报：
1.如果《预售合同》的收入未达到完工标准：
（1）预缴申报表：
按规定的计税毛利率计算出的预计毛利额，预缴申报时填报在《企业所得税月（季）度预缴纳税申报表》（A类）第4行“利润总额”。

收入的税务处理
（2）年度申报表：
附表三的第52行“房地产企业预售收入计算的预计利润”的第3列“调增金额”填写按规定计算出的预计计税毛利额，而附表一的收入、附表二的成本、主表第三行的税金及附加，是不会有数据的。当年的税金及附加由于未计入“营业税金及附加”科目，应在附表三第40行“其他”第4列“调减金额”中填列。
2.如果该《预售合同》达到完工标准：
（1）预缴申报表：
预缴申报时在《企业所得税月（季）度预缴纳税申报表》（A类）第4行“利润总额”填列按规定计算出的利润额。
（2）年度申报表：
附表三第52行将以前年度确认的预售收入转回，填报第4列“调减金额”。而主表第三行的税金及附加不能重复扣除，应该在附表三第40行“其他”进行纳税调增。

收入的税务处理
几点说明：
1.关于分期付款：
需按合同约定的价款和付款日确认收入，即企业无论是否实际收到价款，都要按照合同约定条款纳税。对于付款方提前付款的，企业要在实际付款日确认收入。
2.关于银行按揭销售：
银行按揭销售方式实际是相当于有担保的分期收款方式，首付款和银行按揭分期相当于分期。其收入的实现实际是参照了分期付款的原则。
3.关于委托销售：
（1）“收支两条线的原则”，企业不能在收取的价款中坐扣将来支付给受托方得价款。
收入的税务处理
（2）企业即使没有收到价款，也要按照委托协议确认收入的实现。
（3）对于视同买断方式收入的确认，按合同协议价与实际收到价款采取孰高原则计税。
（4） “超基价分成方式” 同“视同买断方式”的原则相同，只是“超基价分成方式”的买断价格是基价加分成而已。
（5）已销开发产品清单应载明售出开发产品的名称、地理位置、编号、数量、单价、金额、手续费等项内容，应以月或季为结算期，定期进行结算。

收入的税务处理
五、特殊销售方式收入的确认
（一）售后回购：
是指企业在销售资产的同时又以合同的形式约定日后按一定价格重新购回该资产。
销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。
（二）还本销售：
以还本方式销售建筑物，是指商品房经营者在销售建筑物时许诺若干年后可将房屋价款归还购房者，这是经营者为了加快资金周转而采取的一种促销手段。由于税法规定，企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。因此，在确认收入额时，不得扣除还本支出。

收入的税务处理
（三）商业折扣：
企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除。
商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。
（四）现金折扣
现金折扣是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。
实际工作中涉及的折扣的处理，主要是现金折扣。商业折扣因为是售前行为，一般可以直接按折扣后的金额签订合同，开具发票。
关于扣除凭据的问题：现金折扣是没有专用发票的，并且也不能开出收据（因为没有收到钱），所以只能根据当时签署的合同、具体收款的时间、以及企业内部自制的审批单据作为依据了。（真实性原则）
（五）买一赠一
企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。
收入的税务处理
关于销售房屋赠送家电等货物流转税的处理：
此项业务中，因为并不涉及营业税应税劳务，因此不能按混合销售处理（一项销售行为如果既涉及应税劳务又涉及货物，为混合销售行为），而应该将有偿转让无形资产或不动产所有权与赠送实物作为两项单独的业务，按兼营处理：
纳税人兼营应税行为和货物或者非应税劳务的，应当分别核算应税行为的营业额和货物或者非应税劳务的销售额，其应税行为营业额缴纳营业税，货物或者非应税劳务销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税行为营业额。

收入的税务处理
（七）视同销售收入：
视同销售收入是指会计上不作为销售核算、但按照税收规定视同销售确认的应税收入。
企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售。于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入(或利润)的实现。（办法第7条）注：将自建商品房转为自用或经营不再视同销售。（判断标准：资产所有权是否改变）
确认收入(或利润)的方法和顺序为：1.按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；
2.由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定；3.按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%，具体比例由主管税务机关确定。
特别提醒：企业开发产品转为自用的，其实际使用时间累计未超过12个月又销售的，不得在税前扣除折旧费用。（办法第24条）
开发产品转为自用的，会计上可以计提折旧，但对于实际使用时间未超过12个月又销售的，在计算应纳税所得额时，需进行纳税调整。

成本、费用扣除的税务处理
一、扣除区分要求
二、扣除总体框架
三、具体扣除规定
四、计税成本的核算
1.计税成本的概念
2.计税成本对象
3.计税成本对象的确定原则
4.计税成本核算的内容
5.计税成本的核算要求
6.计税成本的核算程序
7.计税成本的核算时限
成本、费用扣除的税务处理
一、扣除区分要求
1.企业在进行成本、费用的核算与扣除时，必须按规定区分期间费用和开发产品计税成本。
2.开发产品计税成本又须分为已销开发产品计税成本与未销开发产品计税成本进行核算。（办法第11条）
二、扣除总体框架：
1.企业发生的期间费用、营业税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除。（办法第12条）
2.开发产品计税成本的扣除时间：
（1）已销开发产品计税成本准予当期按规定扣除。
（2）未销开发产品计税成本待其实际销售时再予扣除。
成本、费用扣除的税务处理
三、具体扣除规定
（一）关于期间费用和税金的扣除
办法第9条规定：企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季(或月)计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。
由于企业毛利额=销售收入－销售成本；应纳税所得额＝利润总额（假设不需调整）＝销售收入－销售成本－销售税金－期间费用
而要想将毛利额变成所得额，只有在扣除“相应的税金及其费用”后才能实现。因此，在计算应纳税所得额时，与销售未完工产品相匹配的税金、附加及相关费用也应予以扣除。
成本、费用扣除的税务处理
（二）有关期间费用具体扣除的规定：
1.关于设备维修基金的扣除：
企业将已计入销售收入的共用部位、共用设施设备维修基金按规定移交给有关部门、单位的，应于移交时扣除。（办法第16条）
2.关于维修费用的扣除：
企业对尚未出售的已完工开发产品和按照有关法律、法规或合同规定对已售开发产品(包括共用部位、共用设施设备)进行日常维护、保养、修理等实际发生的维修费用，准予在当期据实扣除。（办法第15条）

成本、费用扣除的税务处理
3.关于担保金的扣除：
企业采取银行按揭方式销售开发产品的，凡预定企业为购买方的按揭贷款提供担保的，其销售开发产品时向银行提供的保证金（担保金）不得从销售收入中减除，也不得作为费用在当期税前扣除，但实际发生损失时可据实扣除。（办法第19条）
4.关于销售佣金的扣除：
境内佣金的扣除：（财税【2009】29号）
按与具有合法经营资格中介服务机构或个人（不含交易双方及其雇员、代理人和代表人等）所签订服务协议或合同确认的收入金额的5%计算限额。超过部分，不得扣除。
境外佣金的扣除：
企业委托境外机构销售开发产品的，其支付境外机构的销售费用(含佣金或手续费)不超过委托销售收入10%的部分，准予据实扣除。（办法第20条）

成本、费用扣除的税务处理
5.关于应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用的处理：
可以按规定预提。物业完善费用是指按规定应由企业承担的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金。（办法第32条）
注：预提的报批报建费用、物业完善费用，必须是完工产品应上交的报批报建费用、物业完善费用，同时需提供政府要求上交相关费用的正式文件。未完工产品应上交的报批报建费用、物业完善费用不得预提在税前扣除。
6.借款费用的扣除：
（1）一般扣除规定
企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用，可按企业会计准则的规定进行归集和分配，其中属于财务费用性质的借款费用，可直接在税前扣除。（办法第21条）
注：符合资本化条件的利息支出，应计入有关资产的成本，并依照规定扣除；符合财务费用性质的借款费用，在不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，准予扣除；与企业有关联关系的单位和自然人借款的利息支出，按照税法和财税【2008】121号文件规定执行。

成本、费用扣除的税务处理
（2）关于企业集团统一借款，利息的扣除：
企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的，借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借款的企业间合理的分摊利息费用,使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除。（办法第21条）
注：合理分摊的利息费用支出，同样受财税【2008】121号文件规定的限制。
7.关于资产损失的扣除：
企业因国家无偿收回土地使用权而形成的损失，可作为财产损失按有关规定在税前扣除。（办法第22条）
企业开发产品(以成本对象为计量单位)整体报废或毁损，其净损失按有关规定审核确认后准予在税前扣除。（办法第23条）
成本、费用扣除的税务处理
四、计税成本的核算：
（一）计税成本的概念：
计税成本是指企业在开发、建造开发产品(包括固定资产)过程中所发生的按照税收规定进行核算与计量的应归入某项成本对象的各项费用。（办法第25条）
注：计税成本并非是会计核算的开发成本，而是按照税收规定进行核算和计量的成本，它与会计核算的“开发成本”是相对应的概念。
开发成本是指房地产企业根据会计制度、会计准则归集和分配土地、房屋、配套设施、代建工程开发过程中所发生的各项成本费用。
计税成本与开发成本的最大区别在于归集成本费用的依据不同，前者的依据是税收政策与规定，后者依据的是会计制度与会计准则。两者从金额上讲，一般来说，后者大于前者。从所得税角度看，计税成本是唯一的，会计处理与税收政策不一致，应该作相应调整。（税法优先原则）

成本、费用扣除的税务处理
（二）计税成本对象
确定计税成本，首先要确定成本对象，因为只有确定了成本对象才能进行下一步归集与分配成本的程序，这时成本核算的第一步。
成本对象确定的不同，也会决定成本归集与分配的过程不同。
成本对象是指为归集和分配开发产品开发、建造过程中的各项耗费而确定的费用承担项目。（办法第26条）
成本对象的划分既要同质性又要考虑差异性，主要是要保证在尽量降低核算遵从成本的前提下，使成本核算更细更准确。

成本、费用扣除的税务处理
成本、费用扣除的税务处理
与会计处理的差异：
计税成本对象与成本核算对象的定义是不一样的，特别是两者的确认原则是有差异的。
一般说来，会计上成本核算对象的确定，应结合项目开发地点、规模、周期、方式、功能设计、结构类型、装修档次、层高、施工队伍等因素和管理需要等当地实际情况，确定具体成本核算对象。
1.单体开发项目，一般以每一独立编制设计概算或施工图预算所列的单项开发工程为成本核算对象。
2.在同一开发地点、结构类型相同、开竣工时间相近、由同一施工单位施工单位承包的项目，为一个成本核算对象。
3.对于开发规模较大、工期较长的开发项目，可以结合项目特点和成本管理的需要，按开发项目的施工标段或产品类型划分成本核算对象。

成本、费用扣除的税务处理
4.根据核算和管理需要，对独立的设计概算或施工图预算的配套设施，不论其支出是否摊入房屋等开发产品成本，均可单独作为成本核算对象。
注：在确定会计核算的成本核算对象时，应该结合计税成本对象的确认原则，很大程度上必须遵循计税成本对象的确认原则。否则，会有较大的涉税风险。
成本对象由企业在开工之前合理确定，并报主管税务机关备案。成本对象一经确定，不能随意更改或相互混淆，如确需改变成本对象的，应征得主管税务机关同意。企业进行成本对象备案时，需报送以下资料：
1.《房地产开发企业计税成本对象备案报告表》；
2.《土地使用权证》、《建筑用地规划许可证》、《建筑工程规划许可证》、《建筑工程施工许可证》等资料。
主管地税机关在登记备案出具书面告知书后，房地产开发企业按照已备案确认的计税成本对象计算各成本对象的计税成本。
成本、费用扣除的税务处理
（四）计税成本核算的内容：
确定了成本对象之后就要明确计税成本要核算那些内容，也就是哪些支出要归集到成本对象中去（6项费用）。
1.土地征用费及拆迁补偿费：
（1）核算具体内容：
指为取得土地开发使用权(或开发权)而发生的各项费用，主要包括土地买价或出让金、大市政配套费、契税、耕地占用税、土地使用费、土地闲置费、土地变更用途和超面积补交的地价及相关税费、拆迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出、农作物补偿费、危房补偿费等。
成本、费用扣除的税务处理
（2）关于拆迁补偿的有关税收处理：
被拆迁户选择货币补偿方式，该项支出作为“拆迁补偿费”计入开发成本中的土地成本中；
如果被拆迁户选择就地安置房屋补偿方式，对补偿的房屋应视同对外销售，相当于被拆迁户用房地产企业支付的货币补偿资金向房地产企业购入房屋，视同销售收入应按其公允价值或参照同期同类房屋的市场价格确定，同时应按照同期同类房屋的成本确认视同销售成本。
另外，要确认土地成本中的“拆迁补偿费支出”，即以按公允价值或同期同类房屋市场价格计算的金额以“拆迁补偿费”的形式计入开发成本的土地成本中。
成本、费用扣除的税务处理
例5：某房地产企业就地安置拆迁户5000平米，市场售价8000元，土地成本2亿元，建筑施工等其他开发成本8000万元，总可售面积8万平米。试析视同销售所得。
分析：
拆迁补偿费支出：5000×8000=4000万元
视同销售收入：5000×8000=4000万元
单位可售面积计税成本=（2亿+8000万+4000万）/80000平米=4000元/平米
视同销售成本：4000×5000=2000万元
视同销售所得：4000 -2000=2000万元
成本、费用扣除的税务处理
3.建筑安装工程费：
指开发项目开发过程中发生的各项建筑安装费用。主要包括开发项目建筑工程费和开发项目安装工程费等。
（1）关于出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的处理：
在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10％。（办法第32条）
注：这里的出包工程，是指承建方已按出包合同完成全部工程作业量但尚未最终办理结算的工程项目。
房地产开发企业可以据以预提的出包工程合同总金额，不包括甲供材料的金额。预提的出包工程款最高不得超过工程合同总金额的10%，且已开发票金额与预提费用总计不得超过出包工程合同总金额。
（2）关于房地产开发企业从施工企业工程款中扣取质量保证金的处理：
房地产开发企业在工程竣工验收后，会根据相关合同约定或其他形式约定或者根据当地建设主管部门的规定，扣留一定比例（一般在5%-10%）的工程款，作为开发项目的质量保证金，该质量保证金会在以后时间支付。对于施工企业已全额开具发票，可允许将扣留的质保金全额扣除。

成本、费用扣除的税务处理

（3）注意：
A.发生的费用应与决算报告、审计报告、工程结算报告、工程施工合同记载的内容相符。
B.房地产开发企业自购建筑材料时，自购建材费用不得重复计算扣除项目。
C.建筑安装工程费不得与当地当期同类开发项目单位平均建安成本或当地建设部门公布的单位定额成本存在较大差异。
D.房地产开发企业采用自营方式自行施工建设的，不得存在虚列、多列施工人工费、材料费、机械使用费等情况。
E.建筑安装发票应在项目所在地税务机关开具。
4.基础设施建设费：
指开发项目在开发过程中所发生的各项基础设施支出，主要包括开发项目内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明等社区管网工程费和环境卫生、园林绿化等园林环境工程费。

成本、费用扣除的税务处理
5.公共配套设施费：
指开发项目内发生的、独立的、非营利性的，且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的公共配套设施支出。
关于公共配套设施费具体处理规定：
（1）企业在开发区内建造的会所、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场馆、幼儿园等配套设施，按以下规定进行处理：
A.属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费的有关规定进行处理。
B.属于营利性的，或产权归企业所有的，或未明确产权归属的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位的，应当单独核算其成本。除企业自用应按建造固定资产进行处理外，其他一律按建造开发产品进行处理。（办法第17条）
（2）企业在开发区内建造的邮电通讯、学校、医疗设施应单独核算成本，其中，由企业与国家有关业务管理部门、单位合资建设，完工后有偿移交的，国家有关业务管理部门、单位给予的经济补偿可直接抵扣该项目的建造成本，抵扣后的差额应调整当期应纳税所得额。（办法第18条）

成本、费用扣除的税务处理
（3）企业单独建造的停车场所，应作为成本对象单独核算。利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共配套设施进行处理。（办法第33条）
需要注意的是：地下基础设施无论是否对外销售、无论是否已经对外销售，均作为公共配套设施一次性进入开发成本。等到停车场所以后出租或者出售的时候，一次性作为收入处理，但是，由于其配套设施成本已分摊给地上建筑物，而不能再次结转成本。
关于尚未建造或尚未完工的公共配套设施的处理：
可按预算造价合理预提建造费用。此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套建造的条件。（办法第32条）

成本、费用扣除的税务处理
注：对售房合同、协议或广告，或按照法律法规及政府相关文件等规定建造期限而逾期未建造的，其预提的公共配套设施建造费用在规定建造期满之日起一次性计入应纳税所得额。未明确建造期限的，在该开发项目最后一个可供销售的成本对象达到完工产品条件时仍未建造的，其以前年度已预提的该项费用应并入当期应纳税所得额。以后年度实际发生公共配套设施建造费用时，按规定在税前扣除。
6.开发间接费：
指企业为直接组织和管理开发项目所发生的，且不能将其归属于特定成本对象的成本费用性支出。主要包括管理人员工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、工程管理费、周转房摊销以及项目营销设施建造费等。
几点说明：
（1）定义更加准确：与原规定相比，增加了限制性后缀规定，“且不能将其归属于特定成本对象的成本费用性支出”。也就是说，如果能够分清楚计税成本对象的开发间接费用性质的支出，就没有必要在开发间接费用核算了。

成本、费用扣除的税务处理
（2）范围有所增加：即将原来的“所属单位（分公司、项目部）发生的直接组织、管理开发项目发生的费用”变更为“企业为直接组织和管理开发项目所发生的费用”，意味着只要是为开发项目服务的管理人员的费用，均可以计入“开发间接费用”了。
（3）新增“工程管理费” 和“项目营销设施建造费”明细项目。
?由于规定了营销营销设施的建造费要计入开发间接费用。
对于售楼部的处理：
建造时：
借：开发成本—开发间接费用—营销设施建造费
贷：银行存款
拆除时：
借：材料  贷：营业外收入。
注：不允许将营销设施的建造费通过计提折旧的形式转入销售费用，而是要计入开发成本。

成本、费用扣除的税务处理
（五）计税成本的核算要求：
1.总体要求：
对于应计入开发产品成本中的费用：属于直接成本和能够分清成本对象的间接成本，直接计入成本对象。
共同成本和不能分清负担对象的间接成本，应按受益的原则和配比的原则分配至各成本对象。（办法第29条）
2.核算方法：
企业开发、建造的开发产品应按制造成本法进行计量与核算。
所谓制造成本法，是指在计算产品成本时，将全部成本费用划分为“制造成本”和“期间费用”两个部分。把与生产经营没有直接联系的“期间费用”直接在当期收入中扣除。它是与完全成本法相对应的。
成本、费用扣除的税务处理
3.共同（间接）成本的分配方法：
（1）占地面积法
①概念：指按已动工开发成本对象占地面积占开发用地总面积的比例进行分配。
②适用对象：一般适用于土地成本的分配。土地成本如果确需结合其他方法进行分配的,应商税务机关同意。
③不同开发方式的分配方法：
A.一次性开发的，按某一成本对象占地面积占全部成本对象占地总面积的比例进行分配。
计算公式：某一成本对象应分摊土地成本=（某一成本对象占地面积÷全部成本对象占地总面积） ×土地总成本
B.分期开发的，首先按本期全部成本对象占地面积占开发用地总面积的比例进行分配，然后再按某一成本对象占地面积占期内全部成本对象占地总面积的比例进行分配。
所谓本期全部成本对象占地面积，是指本期全部成本对象直接占地面积的综合。
所谓开发用地总面积，包括公共用地的所有开发用地。

成本、费用扣除的税务处理
注：期内全部成本对象应负担的占地面积为期内开发用地占地面积减除应由各期成本对象共同负担的占地面积。
即，期内全部成本对象应负担的占地面积不含单独核算的公共配套设施的占地面积。（这其实就是楼座面积后投影面积，但表述为总面积减去本期公共用地。）
实际上占地面积法，就是占地投影面积法，将楼座面积作为权数，对公共面积进行分配。
计算公式：
本期内全部成本对象应分摊土地成本=（本期全部成本对象占地面积÷开发用地总面积） ×土地总成本
某一成本对象应分摊土地成本=（某一成本对象占地面积÷本期全部成本对象占地面积） ×本期内全部成本对象应分摊土地成本成本

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特殊业务土地成本的分配方法：
土地开发同时连结房地产开发的，属于一次性取得土地分期开发房地产的情况，其土地开发成本经商税务机关同意后可先按土地整体预算成本进行分配，待土地整体开发完毕再行调整。（办法第30条）
这也就意味着土地开发成本可以按照工程概算来进行分配，而不必按照实际发生的成本，可以部分预提土地的开发成本了。
以非货币交易方式取得的土地的成本的确定

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例：A公司与甲房地产公司签订协议，将其名下150亩土地（按评估价每亩100万元，总价15000万元转让）用于与甲房地产公司合作开发，待项目开发完毕后，分得该项目30000平方米房屋，房地产公司取得该项土地时支付各项税费375万元，分配开发产品时，房屋的单位成本价为每平方米3000元，公允价值为每平方米5500元。计算该项土地的成本。
该土地的成本＝5500×30000＋3750000＝168750000元
注：（1）不能按照转让价作为成本；（2）不能按照开发产品的成本价作为成本。
例：A公司与甲房地产公司签订协议，用其名下50亩土地（按评估价每亩100万元，总价5000万元转让）换取甲房地产公司名下一处房产。交换业务发生时，被交换房产的市场公允价值为5800万元。在土地转让过程中，房屋开发公司支付相关税费125万元。
该土地的成本＝58000000＋1250000＝59250000元。
注：（1）以上两种情况，都是以换出产品的公允价值加上取得土地时的相关税费为土地成本价；
（2）不同的是，成本确认时间不同，前者是在分配产品环节，后者是在接受土地环节。

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（2）建筑面积法：
①概念：指按已动工开发成本对象建筑面积占开发用地总建筑面积的比例进行分配。
②适用对象：单独作为过渡性成本对象核算的公共配套设施应按建筑面积法进行分配。
③不同开发方式的分配方法：
A.一次性开发的，按某一成本对象建筑面积占全部成本对象建筑面积的比例进行分配。
计算公式：某一成本对象应分摊的公共配套设施成本=（某一成本对象建筑面积÷全部成本对象建筑面积）×公共配套设施成本
B.分期开发的，首先按期内成本对象建筑面积占开发用地计划建筑面积的比例进行分配，然后再按某一成本对象建筑面积占期内成本对象总建筑面积的比例进行分配。
计算公式：
本期内全部成本对象应分摊的公共配套设施成本＝（本期内成本对象建筑面积÷开发用地计划建筑面积） ×公共配套设施成本
某一成本对象应分摊的公共配套设施成本=（某一成本对象建筑面积÷本期内成本对象总建筑面积） ×本期内全部成本对象应分摊的公共配套设施成本

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（3）直接成本法：
①概念：指按期内某一成本对象的直接开发成本占期内全部成本对象直接开发成本的比例进行分配。
②适用对象：属于不同成本对象共同负担的借款费用
③计算公式：某一成本对象应分摊的借款费用=（期内某一成本对象的直接开发成本÷期内全部成本对象直接开发成本）×本期借款总费用
（4）预算造价法：
①概念：指按期内某一成本对象预算造价占期内全部成本对象预算造价的比例进行分配。
②适用对象：属于不同成本对象共同负担的借款费用
③计算公式：某一成本对象应分摊的借款费用=（某一成本对象预算造价÷期内全部成本对象预算造价）×本期借款总费用
注：土地成本、公共配套设施成本以及借款费用的分配必须按照上述四种方法处理。
其他成本项目的分配，可由企业自行确定
成本分配方法一经确定，不能随意变更，应该遵循一致性原则。如确需变更的，必须征得主管税务机关的同意。
房地产开发企业按照以上计税成本核算的要求，按期按成本对象做好共同（间接）成本的核算和分配，并登记相关台账。

成本、费用扣除的税务处理
（五）计税成本核算程序：
1.合理划分成本和费用（办法第28条第1款）：
对当期实际发生的各项支出，按其性质、经济用途及发生的地点、时间区进行整理、归类，并将其区分为应计入成本对象的成本和应在当期税前扣除的期间费用。同时还应按规定对在有关预提费用和待摊费用进行计量与确认。
在项目开工之前，应遵循6种划分原则，合理确定计税成本对象。划分成本对象是计算计税成本的首要步骤，计算成本首先要知道费用承担者的界定，知道为谁计算的。
2. 归集开发成本和分配共同成本：
对应计入成本对象中的各项实际支出、预提费用、待摊费用等合理的划分为直接成本、间接成本和共同成本，并按规定将其合理的归集、分配至已完工成本对象、在建成本对象和未建成本对象。（办法第28条第2款）
首先按照6类成本核算内容和3类成本项目归集开发成本，然后根据3种完工标准和4种共同成本的分配方法，将归集的成本分配至已完工成本对象、在建成本对象和未建成本对象。

成本、费用扣除的税务处理
3.划分开发产品和固定资产：
对期前和本期已完工成本对象应负担的成本费用按开发产品和固定资产进行分配。
4.分摊已销和未销开发产品的计税成本：
属于开发产品的，按可售面积分摊已销开发产品和未销开发产品计税成本。（办法第28条第4款）
已销开发产品计税成本准予当期按规定扣除；未销开发产品计税成本待其实际销售时再予扣除。（办法第28条第4款）
关于已销开发产品计税成本的确认方法：
已销开发产品的计税成本，按当期已实现销售的可售面积和可售面积单位工程成本确认。
计算公式为：已销开发产品的计税成本=已实现销售的可售面积×可售面积单位工程成本可售面积单位工程成本=成本对象总成本÷成本对象总可售面积
注：销售面积以房管局测绘大队的测绘面积为准。
不可售面积主要包括不可销售的公共配套设施。
成本、费用扣除的税务处理
5.关于未完工和未建造成本对象成本费用的处理：
对本期未完工和尚未建造的成本对象应当负担的成本费用，应按分别建立明细台帐，待开发产品完工后再予结算。

计税成本核算流程图：

成本、费用扣除的税务处理
（六）关于计税成本的结算期限：
开发产品完工以后，企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止日，不得滞后。凡已完工开发产品在完工年度未按规定结算计税成本，主管税务机关有权确定或核定其计税成本，据此进行纳税调整，并按《税收征管法》的有关规定对其进行处理。（办法第35条）
即，只要在汇算清缴期前结转计税成本即可，也凸显了企业所得税按年纳税的基本原则。
如果企业在完工年度未计算计税成本，税务机关有权去确定或核定其计税成本。实际上很多地产企业由于完工年度无法足额取得发票，不去结转计税成本，文件再次强调税务机关有确定或核定成本的权利。

成本、费用扣除的税务处理
关于计税成本的凭证：
企业在结算计税成本时其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本，待实际取得合法凭据时，再按规定计入计税成本。（办法第34条）
即除允许预提的四项费用外，应取得合法凭证。将以后年度取得合法凭据的开发成本，视同后续支出来处理，也不能根据权责发生制和配比的原则，来进行追溯调整。
因此开发企业应该尽量在有收入的年度取得合法凭据，或者说尽早取得合法凭据，以防止以后年度即使取得了合法凭据也没有收入同其相配比。
特定事项的税务处理
一、联合开发项目且未成立独立法人公司的处理：
企业以本企业为主体联合其他企业、单位、个人合作或合资开发房地产项目，且该项目未成立独立法人公司的，按下列规定进行处理：
1.凡开发合同或协议中约定向投资各方（即合作、合资方，下同）分配开发产品的，企业在首次分配开发产品时，如该项目已经结算计税成本，其应分配给投资方开发产品的计税成本与其投资额之间的差额计入当期应纳税所得额；如未结算计税成本，则将投资方的投资额视同销售收入进行相关的税务处理。
特定事项的税务处理
需要注意的是：在分配开发产品的情况下，如果“分配给投资方开发产品的计税成本与其投资额之间的差额”为正数，调减应纳税所得额；反之，调增应纳税所得额。
例：某房地产开发公司与A公司合作（合资）开发房地产项目，合同约定投资各方分配开发产品，A公司投资额为800万元，该项目于2008年12月完工，按约定A公司分得销售成本为1000万元的房屋，问如何进行企业所得税处理？假如未结算计税成本分得房屋又应如何进行企业所得税处理？
分析：
凡开发合同或协议中约定向投资各方分配开发产品的，开发企业在首次分配开发产品时，如该项目已经结算计税成本，其应分配给投资方（即合作、合资方，下同）开发产品的计税成本与其投资额之间的差额计入当期应纳税所得额；如未结算计税成本，则将投资方的投资额视同预售收入进行相关的税务处理。
在已结算计税成本的情况下：计税成本与投资额的差额＝1000－800＝200万，应调减应纳税所得额200万元。
在未结算计税成本的情况下：应将投资额800万按规定的预计计税毛利率计算调整应纳税所得额。

特定事项的税务处理
2.凡开发合同或协议中约定分配项目利润的，应按以下规定进行处理:
（1）企业应将该项目形成的营业利润额并入当期应纳税所得额统一申报缴纳企业所得税，不得在税前分配该项目的利润。同时不能因接受投资方投资额而在成本中摊销或在税前扣除相关的利息支出。
（2）投资方取得该项目的营业利润应视同股息、红利进行相关的税务处理。（办法第36条）

特定事项的税务处理

二、以土地使用权投资换取开发产品的处理：
企业以换取开发产品为目的，将土地使用权投资其他企业房地产开发项目的，按以下规定进行处理：
企业应在首次取得开发产品时，将其分解为转让土地使用权和购入开发产品两项经济业务进行所得税处理，并按应从该项目取得的开发产品（包括首次取得的和以后应取得的）的市场公允价值计算确认土地使用权转让所得或损失。（办法第37条）
该条款是同办法第31条相对应的规定。
即，转让土地使用权所得＝取得的开发产品（首次和以后应取得的）的市场公允价值－土地使用权计税基础
购入开发产品，成本＝取得的开发产品（首次和以后应取得的）的市场公允价值
注：前提条件仍然是没有成立法人公司，如果成立合资公司，而将非货币性资产投资到开发企业，则在投资时就要按照分解理论在确定所得或损失。

描述:2011年所得税汇算房地产企业所得税政策讲解
附件: